Od 1 stycznia 2024 r. zaczęły obowiązywać, po dwuletnim okresie zawieszenia, przepisy o podatku minimalnym CIT.
W celu identyfikacji obowiązku lub braku obowiązku w podatku minimalnym, należy przeprowadzić analizę z uwzględnieniem:
- Zakresu podmiotowego – określenia, czy spółka spełnia przesłanki uznania jej za podmiot objęty zakresem art. 24ca ustawy CIT, w szczególności w kontekście wysokości przychodów, struktury kosztów oraz innych kryteriów ustawowych.
- Wyłączeń – weryfikacji, czy spółka może skorzystać z przewidzianych w ustawie wyłączeń z obowiązku zapłaty tego podatku.
- Identyfikacja obowiązku w podatku minimalnym
W pierwszej kolejności należy ustalić, czy spółka spełnia przesłanki uznania jej za podmiot objęty zakresem podatku minimalnego, czyli czy spółka:
- poniosła stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo
- osiągnęła udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 2%.
Dla potrzeb ustalenia obowiązku w tym podatku ustawodawca zdefiniował odmienny sposób ustalenia strat i udziału dochodów w przychodach, który został szczegółowo opisany w art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT.
W przypadku nie spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 24 ca ustawy o CIT, spółka nie jest zobowiązana do opłaty podatku minimalnego.
Jeśli natomiast spełniono powyższe przesłanki, podmiot jest zobowiązany do opłaty podatku minimalnego i może przejść do analizy wyłączeń.
- Analiza wyłączeń
Zgodnie z art. 24ca ust. 14 ustawy o CIT przepisu o podatku minimalnym nie stosuje się do podatników:
1) w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w kolejno następujących po sobie dwóch latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym;
2) będących przedsiębiorstwami finansowymi w rozumieniu art. 15c ust. 16;
3) jeżeli w roku podatkowym uzyskali przychody niższe o co najmniej 30% w stosunku do przychodów uzyskanych w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym ten rok podatkowy;
4) których udziałowcami, akcjonariuszami albo wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne i jeżeli podatnik nie posiada:
a) bezpośrednio lub pośrednio, więcej niż 5%:
– udziałów (akcji) w kapitale innej spółki lub
– ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,
b) innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
5) jeżeli w roku podatkowym większość uzyskanych przez nich przychodów innych niż z zysków kapitałowych zostało osiągniętych w związku z:
a) eksploatacją w transporcie międzynarodowym statków morskich lub statków powietrznych,
b) wydobywaniem kopalin wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. – Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2023 r. poz. 633, 1688 i 2029), których ceny zależą bezpośrednio lub pośrednio od notowań na światowych rynkach,
c) wykonywaniem działalności leczniczej, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej,
d) transakcjami, o których mowa w ust. 2 pkt 2;
6) wchodzących w skład grupy co najmniej dwóch spółek, w której jedna spółka posiada przez cały rok podatkowy bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym pozostałych spółek wchodzących w skład tej grupy, jeżeli:
a) rok podatkowy spółek obejmuje ten sam okres oraz
b) obliczony za rok podatkowy, zgodnie z ust. 1 i 2, udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 2%
– przy czym przy ustalaniu warunków, o których mowa w lit. a i b, uwzględnia się wszystkie spółki z grupy będące podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, lub należące do podatkowej grupy kapitałowej;
7) będących małymi podatnikami;
8) będących spółkami prowadzącymi gospodarkę komunalną, o których mowa w rozdziale 3 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 679);
9) którzy osiągnęli udział, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy, za który należny jest minimalny podatek dochodowy, w wysokości co najmniej 2%;
10) postawionych w stan upadłości, likwidacji lub objętych postępowaniem restrukturyzacyjnym;
11) będących stroną umowy o współdziałanie, o której mowa w art. 20s § 1 Ordynacji podatkowej;
12) będących instytucją finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe, której podstawowym przedmiotem działalności jest świadczenie usług finansowych polegających na odpłatnym nabywaniu od wierzyciela wierzytelności powstałych w wyniku zawarcia umowy sprzedaży towarów lub świadczenia usług pomiędzy tym wierzycielem a dłużnikiem;
13) będących przedsiębiorstwami górniczymi otrzymującymi pomoc publiczną na podstawie ustawy z dnia 7 września 2007 r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz. U. z 2022 r. poz. 1309).
Podmioty zobowiązane do opłaty podatku minimalnego na podstawie analizy przeprowadzonej w części I., ale będące podmiotami, o których mowa w części II., są zobowiązane do opłaty podatku minimalnego, ale z obowiązku tego wyłączone.
Natomiast podmioty zobowiązane do opłaty podatku minimalnego na podstawie analizy przeprowadzonej w części I. oraz niebędące podmiotami, o których mowa w części II., są zobowiązane do opłaty podatku minimalnego i nie korzystają z wyłączenia.
- Obliczenie podstawy opodatkowania i wysokości podatku minimalnego
W celu obliczenia podstawy opodatkowania na zasadach ogólnych, zsumować należy 3 wartości (art. 24ca ust. 3 ustawy o CIT):
- kwotę odpowiadającą 1,5% wartości przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych osiągniętych przez podatnika w roku podatkowym,
- poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, kosztów finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 w takiej części, w jakiej koszty te przewyższają kwotę obliczoną według następującego wzoru:
[(P – Po) – (K – Am – Kfd)] × 30%
w którym poszczególne symbole oznaczają:
P – zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,
Po – przychody o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13,
K – sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,
Am – odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,
Kfd – zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,
oraz
- kosztów poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych:
a) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
b) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
c) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze
– w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają o 3 000 000 zł kwotę obliczoną według następującego wzoru:
[(P – Po) – (K – Am – O)] × 5%
w którym poszczególne symbole oznaczają
P – zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,
Po – przychody o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13,
K – sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,
Am – odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,
O – zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odsetki, bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1.
Podatnik ma możliwość wyboru uproszczonego sposobu ustalenia podstawy opodatkowania (art. 24ca ust. 3a ustawy o CIT) stanowiącej kwotę odpowiadającą 3% wartości osiągniętych przez podatnika w roku podatkowym przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych. Jeżeli podatnik zdecyduje się na metodę uproszczoną, należy ten fakt odnotować w załączniku CIT/M stanowiącym druk załączany do CIT-8. Wówczas przez przychody i koszty, o których mowa w art. 24ca ust. 3 pkt 2 i 4 ustawy o CIT, rozumie się również przychody i koszty przypisane podatnikowi zgodnie z art. 5.
W celu obliczenia podatku minimalnego podstawę opodatkowania należy pomnożyć razy wysokość podatku minimalnego, czyli 10%.
- Zapłata podatku minimalnego
Zgodnie z art. 24ca ust. 12 ustawy o CIT Podatnicy są obowiązani wpłacić na rachunek urzędu skarbowego należny minimalny podatek dochodowy w terminie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, przy czym kwotę minimalnego podatku dochodowego podlegającą wpłacie pomniejsza się o należny za ten sam rok podatkowy podatek obliczony zgodnie z art. 19.
Dodatkowo według ust. 13 ww. artykułu kwotę zapłaconego za dany rok podatkowy minimalnego podatku dochodowego odlicza się od podatku obliczonego zgodnie z art. 19. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, za kolejno następujące po sobie 3 lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, za który podatnik wpłacił minimalny podatek dochodowy.
